|
|
ОглавлениеВведение. Проверка — основная форма налогового контроля Глава 1. Камеральная налоговая проверка 1.1. Особенности «тайной» проверки 1.2. Пояснения, объяснения и дополнительные документы: права и обязанности Глава 2. Выездная налоговая проверка 2.1. Кандидаты на проверку — кто они? 2.2. Вы получили решение о проверке 2.4. Знакомьтесь: встречная проверка! Глава 3. Обжалование решений по результатам проверок 3.3. Самые распространенные налоговые споры, или учимся на чужих ошибках Для бесплатного чтения доступна только часть главы! Для чтения полной версии необходимо приобрести книгу1.1. Особенности «тайной» проверкиКамеральной проверке подвергается вся налоговая отчетность, представляемая налогоплательщиком, независимо от установленной законодательством о налогах и сборах периодичности представления деклараций и расчетов. Поэтому камеральная проверка — это не что иное, как текущая работа должностных лиц налоговых органов. Для проведения камеральной проверки не требуется какого-либо специального решения руководителя налогового органа. Она проходит в инспекции без выезда к налогоплательщику. Что такое камеральная проверкаПорядок проведения камеральной проверки установлен ст. 88 НК РФ. Существует еще внутренний регламент камеральных проверок, утвержденный приказом ФНС России от 25 сентября 2008 г. № ММ-4-2/ЗЗдсп® (далее — Регламент). Это документ для служебного пользования, поэтому его не публиковали в средствах массовой информации и не размещали в информационных базах. В Регламенте содержатся указания инспекторам, как проводить контроль и на что обращать особое внимание при проверке. Налогоплательщика, представившего в инспекцию декларацию (расчет), специально не информируют о начале камеральной проверки. О том, что его проверяют, он зачастую узнает только тогда, когда в ходе проверки выявлены ошибки, противоречия или несоответствие сведений в представленных документах. В этом случае налоговый орган сообщает об этом налогоплательщику и требует у него представить пояснения в течение пяти рабочих дней или в установленный срок внести исправления. При необходимости на основании подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ налогоплательщика могут вызвать в инспекцию для дачи соответствующих пояснений. Форма Уведомления о вызове налогоплательщика для дачи пояснений утверждена приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. № ММ-3-06/338. Организация может представить различные пояснения и документы для разъяснения и устранения противоречий. Инспектор обязан рассмотреть все представленные материалы (п. 5 ст. 88 НК РФ). Если после рассмотрения представленных пояснений и документов (либо при их отсутствии) будет установлен факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном ст. 100 НК РФ, в течение 10 дней после окончания камеральной проверки. Форма акта и требования к его составлению утверждены приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. № САЭ-3-06/892. Перечень обязательных реквизитов акта налоговой проверки установлен п. 3 ст. 100 НК РФ. Акт в течение 5 дней с даты его составления должен быть вручен уполномоченному представителю налогоплательщика под расписку или иным способом (в том числе почтовым отправлением), который подтвердит дату получения документа. Об отказе в получении организацией акта налоговой проверки в нем делается запись об этом. В случае несогласия с фактами, а также выводами и предложениями, изложенными в акте, налогоплательщик в течение 15 дней со дня его получения вправе представить в инспекцию письменные возражения, к которым можно приложить документы, подтверждающие обоснованность этих возражений. Дела о налоговых правонарушениях, выявленных в ходе камеральной налоговой проверки, рассматриваются в налоговой инспекции. Порядок такого рассмотрения предусмотрен п. 1 ст. 100.1 НК РФ. О времени и месте рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен известить налогоплательщика заблаговременно, причем вне зависимости от того, представил «проверенный» письменные возражения по акту проверки или нет (п. 2 ст. 101 НК РФ). Организация вправе не просто присутствовать, но и участвовать в рассмотрении материалов проверки. Руководитель налогового органа рассматривает выявленные нарушения законодательства о налогах и сборах, отраженные в акте и других материалах налоговой проверки, а также представленные проверяемым лицом письменные возражения по указанному акту. Решение инспекция принимает в течение 5 дней после окончания рассмотрения материалов проверки, и в течение 10 дней после его вручения проверенной организации оно вступает в силу. В соответствии с п. 7 ст. 100 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа может быть вынесено решение: • о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; • об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Налогоплательщик вправе обжаловать не вступившее в силу решение налогового органа по камеральной проверке. Поэтому с обжалованием не стоит затягивать. Апелляционная жалоба подается в вышестоящий налоговый орган (ст. 101.2 НК РФ). Если вышестоящая инстанция не отменит решение нижестоящей, оно вступит в силу с даты его утверждения вышестоящей инспекцией. Только после прохождения процедуры апелляционного обжалования в налоговых органах их решение можно обжаловать в судебном порядке. Если ошибки в отчетности не выявлены, акт по результатам камеральной проверки не составляют. Таков общий порядок процедуры камеральной проверки. Узелки на память: • камеральная проверка — это проверка конкретного налогового отчета (декларации, расчета); • камеральная проверка проходит в налоговой инспекции; • камеральной проверке подвергаются все декларации; • нет декларации — нет камеральной проверки; • для проведения камеральной проверки не требуется специального решения руководителя налогового органа; • проведение камеральных проверок не право, а обязанность налоговых органов; • акт проверки составляется только при наличии документально подтвержденных нарушений налогового законодательства;если ошибки в отчетности не выявлены, акт по результатам камеральной проверки не составляют; • привлечение к налоговой ответственности по результатам камеральной проверки возможно только при наличии акта; • судебное обжалование решения налоговой инспекции по результатам камеральной проверки возможно только после его обжалования в вышестоящем налоговом органе. Кому грозит «углубленная проверка»«Углубленная проверка» (что на практике означает изучение истребованных и полученных от налогоплательщика в целях контроля дополнительных документов) проводится в случаях, когда: • при проведении камеральной налоговой проверки выявлены противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля (п. 3 ст. 88 НК РФ); • заявлено право на применение налоговых льгот (по любым налогам) (п. 6 ст. 88 НК РФ). При этом налоговый орган может истребовать исключительно документы, подтверждающие право на эти льготы. Их перечень не установлен. Примерный список можно определить исходя из норм, предусматривающих соответствующую налоговую льготу. Например: — для организаций, освобожденных от исполнения обязанностей плательщика НДС, это будут документы, указанные в п. 6 ст. 145 НК РФ: выписка из бухгалтерского баланса (для организаций), выписка из книги продаж, выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (для индивидуальных предпринимателей), копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур; — для организаций и индивидуальных предпринимателей, перешедших с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения; — для индивидуальных предпринимателей, перешедших на общий режим налогообложения с системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единого сельскохозяйственного налога), документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог); • представлена налоговая декларация (расчет) по налогам, связанным с использованием природных ресурсов (п. 9 ст. 88 НК РФ). «Природными» являются налог на добычу полезных ископаемых, водный налог. Минфин России в письме от 30 июля 2008 г. № 03-02-07/1323 при ответе на вопрос о порядке проведения камеральной проверки указал, что перечень документов, которые должны прилагаться к налоговой декларации (расчету) по конкретному виду налога, установлен соответствующими главами части второй НК РФ; • в декларации по НДС заявлена сумма налога к возмещению из бюджета (п. 8 ст. 88 НК РФ); • вместе с декларацией, согласно требованиям НК РФ (п. 7 ст. 88), представлены документы (например, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки НДС). Документы (кроме тех, которые подаются одновременно с отчетом) должны быть представлены налогоплательщиком в течение 10 рабочих дней, следующих за днем вручения соответствующего требования (п. 3 ст. 93 НК РФ). Можно увеличить этот срок, если налоговый орган сочтет, что в этом есть необходимость. Для этого организация на следующий день после получения требования должна направить в инспекцию письменное уведомление о невозможности представления документов в установленные законом сроки с указанием причин задержки и сроков, в течение которых документы могут быть представлены. Получив уведомление, в течение двух дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе продлить сроки представления документов или отказать, о чем выносится отдельное решение. Налоговики самостоятельно определяют, насколько может быть продлен срок представления истребуемых у налогоплательщика документов. Узелки на память: • «углубленная» камеральная проверка возможна только в случаях, установленных п. 3,6,7,8и9 ст. 88 НК РФ; • срок представления документов может быть продлен. Может ли инспекция при проверке использовать кроме представленных документов уже имеющиесяДо начала 2009 г. этот вопрос не был урегулирован должным образом, что порождало немало спорных моментов. С одной стороны, возможность использования в камеральной проверке ранее полученных контролерами документов не была прямо прописана в налоговом законодательстве, с другой — и запрета на их применение Налоговый кодекс РФ тоже не содержал. Например, ФАС Уральского округа в постановлении от 3 декабря 2007 г. № Ф09-9863/07-С3 сделал вывод о невозможности использования при проведении мероприятий дополнительного контроля документов, полученных ранее, если они уже являлись предметом исследования и были отражены в акте, составленном по результатам проверки. Арбитры посчитали, что их использование не направлено на получение новых сведений, необходимых для принятия обоснованного решения по результатам налоговой проверки. Следует отметить, что решение вынесено в отношении выездной проверки, однако его положения можно по аналогии применять и к камеральной. С начала 2009 г. вступили в силу изменения, внесенные в Налоговый кодекс РФ Федеральным законом от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ, которые урегулировали данный спор на законодательном уровне. Теперь при проведении камеральной проверки разрешено исследовать все доказательства. К ним относятся: — документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка; — документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица; — иные документы, имеющиеся у налогового органа. Таким образом, начиная с января текущего года использование при проведении «камералки» уже имеющихся у налоговиков документов закреплено законодательно. Правда, реализовать это право инспекторы смогут только в том случае, если сведения получены с соблюдением всех норм НК РФ. О том, как и какие документы и сведения, имеющиеся у инспекции в отношении конкретного налогоплательщика, используются при камеральной проверке, расскажем в следующих разделах. Узелок на память: • использование при проведении «камералки» всех имеющихся у налоговиков документов закреплено законодательное Обязан ли инспектор в требовании на представление документов дать их конкретный переченьИстребование документов при проведении камеральной или выездной проверки регулируется ст. 93 НК РФ. Каких-либо особенностей в зависимости от вида проверки не существует. Должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, вручает требование о представлении документов законному либо уполномоченному представителю предприятия. Законным представителем признается лицо, уполномоченное представлять организацию на основании закона или ее учредительных документов (п. 1 ст. 27 НК РФ). В свою очередь уполномоченный представитель осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством (п. 3 ст. 29 НК РФ). Налогоплательщик обязан представить документы, указанные налоговиками в требовании, порядок заполнения и вручения налогоплательщику которого регламентирован. Форма требования утверждена приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. № ММ-3-06/338® (см. главу 2 «Выездная налоговая проверка»), В форме требования сказано, что нужно указывать наименование, реквизиты и другие индивидуализирующие признаки истребованных документов, а также период, к которому они относятся. Налоговые органы не всегда соблюдают эти правила, что негативно влияет на исполнение требования организациями. Зачастую в требовании указывают документы по родовой принадлежности, например контракты и акты приемки выполненных работ, «документы, подтверждающие применяемые льготы», и др. В некоторых случаях это вызвано объективными причинами, когда точные реквизиты документов неизвестны. Но есть и другие ситуации, когда просто из нежелания составлять обширный перечень контролеры ограничиваются общими фразами. Оспаривая привлечение к налоговой ответственности, организация может воспользоваться промахами налоговиков, связанными с данным требованием. Известны и судебные решения, в которых акцентировано внимание на необходимости индивидуализации запрашиваемых документов. Президиум ВАС РФ в постановлении от 8 апреля 2008 г. № 15333/07 указал, что по смыслу ст. 88 и 93 НК РФ требование должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами документы должны относиться к предмету налоговой проверки. Если такое требование не исполнено налогоплательщиком по причине истребования документов, которые не относятся к предмету налоговой проверки, или по причине их неопределенности, нет оснований для применения ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ. В постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 18 июня 2007 г. № Ф04-3937/2007(35308-А27-26) по делу № А27-17330/2006-6 судьи отметили, что налоговый орган обязан указать точные наименования и количество запрашиваемых документов, поскольку размер штрафа складывается из конкретного количества непредставленных (представленных несвоевременно) документов. Подобные выводы в пользу налогоплательщика содержатся и в постановлении ФАС Уральского округа от 17 мая 2007 г. № Ф09-3542/07-С2 по делу № А76-24550/06. Однако есть решения судов в поддержку налоговиков. Например, в постановлениях ФАС Приволжского округа от 12 апреля 2007 г. № А65-9537/2006-СА1-7 и Северо-Западного округа от 5 февраля 2007 г. № А56-3990/2006 судьи указывают, что налоговый орган перечислил в направленном налогоплательщику требовании необходимые для камеральной проверки документы в подтверждение налоговых вычетов по конкретной налоговой декларации, а законодательством о налогах и сборах не установлена обязанность налогового органа указывать реквизиты истребуемых документов и их количество. Если в требовании не указано количество испрашиваемых документов, то нельзя определить количество бумаг, за непредставление которых в установленный срок налогоплательщик привлекается к налоговой ответственности. В таком случае суды встают на сторону налогоплательщика, признавая применение ст. 120 НК РФ неправомерным, например: — ФАС Волго-Вятского округа в постановлении от 22 января 2007 г. № А82-2642/2006-20 указал, что, поскольку количество не представленных организацией договоров, платежных поручений, счетов-фактур и выписок из банка налоговой инспекцией достоверно не установлено, размер взыскиваемого на основании п. 1 ст. 126 НК РФ штрафа надлежащим образом не обоснован; — ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 13 марта 2007 г. № Ф04-1146/2007(32142-А67-7) подчеркнул, что непредставление главной книги по различным счетам правильно определено как непредставление одного документа. Разъяснения Минфина России противоречивы. Так, в письме от 19 октября 2005 г. № 03-04-11/269 финансисты отметили, что Налоговый кодекс РФ не устанавливает обязанность налогового органа указывать в требовании конкретные реквизиты документов. В качестве подтверждения своей позиции они привели постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10 марта 2005 г. № Ф04-1196/2005(9282-А27-3). Суд отклонил ссылки налогоплательщика на то, что требование о представлении документов исполнено частично по причине отсутствия реквизитов запрашиваемых документов, отметив, что у налоговых органов не имелось возможности указать их, поскольку они не обладали и не могли обладать данной информацией. Тем не менее, если налогоплательщик из-за отсутствия конкретики в требовании не разобрался, что именно нужно инспектору, то в случае привлечения к ответственности по ст. 126 НК РФ у организации есть шанс оспорить действия проверяющих в суде. А что делать, если проверяющие запросили отсутствующие документы? Суды считают, что ответственность за правонарушение, предусмотренная п. 1 ст. 126 НК РФ, может быть применена только в том случае, если запрошенные налоговым органом документы фактически имелись у налогоплательщика на момент направления требования, но не были им представлены (постановление ФАС Уральского округа от 8 ноября 2007 г. № Ф09-9135/07-С3 по делу № А50-3857/07). Если же документов у налогоплательщика в момент направления требования не было, например, вследствие их кражи или недостатков хранения, повлекших их утрату, то ответственность по ст. 126 НК РФ не наступает (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 22 октября 2007 г. № А82-3318/2006-28, Московского округа от 2 февраля 2007 г. № КА-А40/13756-06). Естественно, что факт отсутствия или утраты документов должен иметь документальное подтверждение. В то же время отсутствие у налогоплательщика запрошенных документов может быть расценено как несоблюдение установленных правил ведения бухгалтерского учета (постановление ФАС Уральского округа от 13 ноября 2007 г. № Ф09-7240/06-С2 по делу № А47-12297/05). А это уже нарушение по ст. 120, а не по ст. 126 НК РФ, а значит и другой размер санкций. Узелки на память: • требование о представлении документов подписывает инспектор, проводящий проверку; • в требовании должны быть указаны точные наименования документов, их реквизиты и другие индивидуализирующие признаки, а также период, к которому они относятся; • если требование датировано последним днем проверки, его нужно исполнить. Подлинники или копииЗапрашиваемые документы представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий. В данном случае речь идет о подписи руководителя (его заместителя) или иного уполномоченного сотрудника и печати организации (п. 2 ст. 93 НК РФ). В соответствии с п. 2.1.29 ГОСТ Р 51141—98 «Делопроизводство и архивное дело. Термины и определения», утвержденного постановлением Госстандарта России от 27 февраля 1998 г. № 28, копией документа является документ, полностью воспроизводящий информацию подлинного документа и все его внешние признаки или их часть, не имеющий юридической силы. Заверенной копией документа признается копия, на которой в соответствии с установленным порядком проставляют необходимые реквизиты, придающие ей юридическую силу (п. 2.1.30 ГОСТ Р 51141-98). Порядок заверения копий в делопроизводстве установлен ГОСТ Р 6.30—2003 «Унифицированные системы документации. Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов», утвержденным постановлением Госстандарта России от 3 марта 2003 г. № 65-ст. При заверении соответствия копии документа подлиннику ниже реквизита «Подпись» проставляют заверительную надпись «Верно», должность лица, заверившего копию, личную подпись, расшифровку подписи (инициалы, фамилию), дату заверения. Допускается заверять копию документа печатью, определяемой по усмотрению организации (п. 3.26 ГОСТ Р 6.30—2003). Нотариального заверения Налоговый кодекс РФ не требует. Кроме того, п. 3 ст. 93 НК РФ содержит запрет для налоговых органов требовать нотариального удостоверения копий документов. Часто приходится сталкиваться с ситуацией, когда бухгалтер передает проверяющим документы по требованию без описи и не требует от инспектора подписи о получении документов. Это приводит к тому, что при возникновении спорных ситуаций (потере документов, повторных требованиях на представление одних и тех же документов, привлечении к ответственности за непредставление документов или доначислении налогов и санкций по причине отсутствия подтверждающих документов) не будет возможности доказать своевременность и полноту представления документов. Обратите внимание: к документам, представляемым в инспекцию, обязательно приложите реестр (опись), который подтвердит подачу конкретных документов. В реестре можно указать не только основные реквизиты (наименование, дата, номер). Его стоит дополнить строкой «Контрагент и сумма». Такой подробный реестр вполне может сослужить свою службу. Внимание! Авторские права на книгу "Налоговые проверки: ответы на самые задаваемые вопросы из практики налогового консультирования" (Степченко Е.М.) охраняются законодательством! |
||||||||||||||||||||||
